L’art. 37, co. 6), lett. t) del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98, inserendo un ulteriore comma 6-quater all’art. 13 del D.P.R. n° 115/2002, recante il “Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di spese di giustizia” ha introdotto anche nel processo tributario il versamento del contributo unificato per finanziare i costi della giustizia tributaria. Di seguito si riporta il testo della novità normativa con alcune considerazioni sugli effetti che la neo tassa d’ingresso al processo tributario produrrà in capo ai contribuenti.
L’evoluzione normativa
La nuova disposizione prevede il versamento del contributo unificato anche in ambito tributario per i «ricorsi» principali ed incidentali proposti davanti le Commissioni tributarie provinciali e regionali.
La disposizione uniforma per la prima volta l’accesso alla giustizia tributaria alle giurisdizioni civile e amministrativa che già prevedevano per l’avvio della corrispondente azione processuale il versamento del contributo unificato di iscrizione a ruolo per ciascun grado di giudizio.
Infatti, in precedenza il contributo unificato non si applicava al processo tributario, per il quale vigeva, al contrario, l’obbligo di corrispondere l’imposta di bollo, e sul punto era intervenuta la stessa Agenzia delle Entrate a chiarire, con la circolare n. 21/E del 27.02.2002, le ragioni della difformità; la circolare precisava, infatti, che la speciale giurisdizione tributaria, rispetto a quella civile ed amministrativa, conserva una sua specificità che esclude l’esistenza di un principio costituzionalmente rilevante di necessaria uniformità tra i vari tipi di processo.
L’esclusione trovava, altresì, conferma sia nel fatto che il giudizio tributario non era elencato nel novero di quelli soggetti al contributo unificato dall’art. 9 della legge n. 488/99 istitutiva del contributo stesso, sia nella circostanza che nel processo tributario non era dovuta la preesistente tassa di iscrizione a ruolo, assorbita nel contributo unificato.
Invece, con l’inserimento del comma 6 quater all’art. 13 del testo unico sulle spese di giustizia, il legislatore ha espressamente esteso anche ai ricorsi proposti avanti alle Commissioni Tributarie di primo e secondo grado l’obbligo del contributo unificato per l’iscrizione a ruolo, conseguentemente abrogando l’applicazione dell’imposta di bollo prevista dall’art. 260 del citato D.P.R. n. 115/2002.
Le novità della riforma
Il citato comma 6-quater dell’articolo 13 stabilisce che l’importo del contributo è determinato in base al valore della controversia, secondo una progressività per scaglioni di valore.
Per la definizione del “valore della controversia” la norma rinvia alle disposizioni contenute nell’articolo 12, comma 5, del d.lgs. n. 546/92 sulla base del quale lo stesso corrisponde all’importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate. Per gli atti per i quali sono irrogate le sole sanzioni, invece, il valore della lite è costituito dalla somma di queste.
Tale valore deve risultare da apposita dichiarazione resa dalla parte nelle conclusioni del ricorso, anche nell’ipotesi di prenotazione a debito da parte dell’Amministrazione finanziaria. Il contributo si calcola sulla base della seguente tabella:
| Valore del ricorso | Contributo unificato |
| fino ad € 2.582,28 | 30,00 € |
| superiore ad euro 2.582,28 e fino ad euro 5.000 | 60,00€ |
| superiore ad euro 5.000 e fino ad euro 25.000 | 120,00 € |
| superiore ad euro 25.000 e fino ad euro 75.000 | 250,00 € |
| superiore ad euro 75.000 e fino ad euro 200.000 | 500,00 € |
| superiore ad euro 200.000 | 1.500,00 € |
Inoltre, il nuovo comma 3-bis dell’art. 13 del DPR 115/2002 prevede una maggiorazione pari alla metà del contributo unificato dovuto, qualora all’atto della presentazione del ricorso il difensore non indichi il proprio indirizzo di posta elettronica certificata e il proprio numero di fax (ai sensi degli articoli 125, primo comma, del codice di procedura civile e 16, comma 1-bis, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546) ovvero quanto il ricorso non contenga il codice fiscale della parte ricorrente.
Restano esenti dall’obbligo del contributo i procedimenti in materia di previdenza ed assistenza obbligatoria (art. 10, legge 11 agosto 1973, n. 533) compreso il ricorso innanzi alla Corte di Cassazione ma solo fino al 31 dicembre 2011 ai sensi dell’articolo 2, comma 4-quinquiesdecies, D.L. 29 dicembre 2010, n. 225 convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10. Dal 17 luglio 2011, infatti, ai sensi dell’art. 37, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98 sono esenti solo se la parte abbia un reddito imponibile inferiore ad euro 31.884,48 (escluso il ricorso dinanzi alla Corte di Cassazione).
Aspetti applicativi
Sulla base della disposizione in commento la parte che deposita il ricorso introduttivo è tenuta al pagamento contestuale del contributo unificato che può essere effettuato mediante versamento ai concessionari utilizzando il modello F23, codice tributo 941T, ovvero anche telematicamente o presso gli uffici postali utilizzando l’apposito conto corrente postale intestato alla sezione di Tesoreria dello Stato competente per provincia oppure presso le rivendite di generi di monopolio e di valori bollati.
La ricevuta dell’avvenuto pagamento dovrà poi essere allegata al ricorso al momento del deposito.
Il comma 7 dell’articolo 37 del decreto legge n. 98/2011, dispone che il contributo unificato si applica ai ricorsi notificati, ai sensi del D.Lgs. 546/1992, successivamente alla data di pubblicazione del citato decreto legge e, sulla base di tale previsione, poiché il decreto legge è entrato in vigore il 6 luglio 2011, la disposizione è stata interpretata nel senso che il contributo si verserà per tutti i ricorsi notificati dal 7 luglio 2011 in poi.
Per ricorsi si intendono quello principale e quello incidentale proposti davanti le Commissioni tributarie provinciali e regionali, quindi, ricorsi di primo grado e ricorsi in appello oltre ad eventuali domande proposte in via incidentale in sede d’appello.
In relazione a tale assunto si rendono necessari alcuni chiarimenti di tipo applicativo. Infatti, in via generale i procedimenti instaurati in data anteriore all’entrata in vigore del prefato decreto legge, seguiranno il vecchio regime dell’imposta di bollo da corrispondere anche per gli atti successivi e le istanze depositate nel corso del giudizio (quindi eventuali memorie ex art. 32 del d.lgs. n. 546/92, istanze di trattazione in pubblica udienza ecc…).
Tuttavia, possono verificarsi alcune situazioni particolari che meritano di essere segnalate. Ad esempio, nel caso di un appello notificato anteriormente al 7 luglio 2011 relativamente al quale non è stato versato il contributo unificato, l’eventuale e successiva costituzione di parte appellata pure se successiva all’entrata in vigore della nuova disciplina, non sarà soggetta al versamento del contributo unificato purchè la parte si limiti a controdedurre ai motivi di appello spiegati dall’appellante.
Viceversa, in caso di proposizione di appello incidentale l’appellato sarà tenuto a corrispondere il contributo unificato sulla domanda spiegata incidentalmente calcolando il valore della lite sulla base dell’ammontare di questa.
Ciò potrebbe avvenire in caso di sentenze di parziale accoglimento intervenute in primo grado relativamente alle quali il contribuente ovvero l’amministrazione finanziaria si siano limitate ad impugnare per la parte non accolta. Orbene, in tale circostanza il valore del tributo da prendere a riferimento per la determinazione del contributo sarà quello determinato dalla sentenza di primo grado e non più il risultato dell’accertamento effettuato dall’ente impositore.
Un’ulteriore considerazione può svolgersi in ordine alle nuove valutazioni che il difensore costituito sarà tenuto d’ora in poi ad effettuare in relazione all’opportunità di impugnare contestualmente più atti impositivi concernenti diverse annualità.
Il cumulo del valore della lite potrebbe, infatti, determinare una diseconomica maggiorazione del contributo unificato tale da rendere più conveniente mantenere separate le impugnazioni.
In altri casi, invece potrebbe rivelarsi più conveniente la proposizione di un’impugnazione unica (ad esempio in caso di ricorso avverso tre distinti avvisi di accertamento ciascuno di valore pari a 25.000 € la proposizione del ricorso cumulativo consentirebbe di versare un contributo unificato pari ad € 250,00 in luogo dell’importo di € 360,00 che il ricorrente dovrebbe corrispondere per mantenere i giudizi separati).
Ovviamente valutazioni in ordine all’opportunità di presentare eventuali ricorsi cumulativi seguiranno ad essere effettuate sulla base delle peculiarità del caso concreto ed avuto riguardo alla strategia difensiva che il difensore intenderà adottare e, ciononostante, si teme che nell’ambito di tali scelte, dette considerazioni di opportunità economica acquisteranno un valore sempre più crescente nella determinazione difensiva finale.
