Con la sentenza n. 18184 del 29 luglio 2013 le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno stabilito che l’inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento, previsto dall’art.12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n.212, decorrente dal rilascio al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, comporta l’illegittimità dell’atto impositivo emesso ante tempus, salvo che ricorrano specifiche ragioni di urgenza.
Nel caso di specie l’Agenzia delle Entrate di Palermo, sulla base di un processo verbale di constatazione redatto il 17 settembre 2004, aveva notificato ad una società l’avviso di recupero relativo al credito di imposta in data 12 ottobre 2004.
La società contribuente aveva impugnato l’avviso asserendone la nullità per violazione dell’art.12 (diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali) comma 7, della legge 27 luglio 2000, n.212, essendo stato emesso prima della scadenza del termine di sessanta giorni dal rilascio della copia del processo verbale di constatazione.
La Commissione Tributaria Provinciale di Palermo aveva accolto il ricorso proposto dalla società asserendo che l’avviso di accertamento era stato notificato dopo solo venticinque giorni dalla redazione del PVC e che non veniva specificata la particolare e motivata urgenza che giustificasse l’emanazione e la notifica dell’atto prima della scadenza del termine.
La Commissione Tributaria Regionale aveva confermato la sentenza di primo grado asserendo che “l’emissione dell’atto impositivo prima del decorso di sessanta giorni dalla fine delle operazioni ispettive ha palesamente violato il diritto del contribuente a difendersi, privandolo di un grado di valutazione delle sue ragioni, senza che ne ricorressero validi motivi”.
L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione avverso tale sentenza.
La quinta sezione della Corte di Cassazione ha rilevato un contrasto giurisprudenziale sul punto.
Infatti parte della giurisprudenza ha ritenuto che l’avviso di accertamento emesso prima del decorso del termine di sessanta giorni fosse valido per il principio di tassatività delle nullità, “sanzione” non comminata dalla norma, per la natura vincolata dell’atto rispetto al verbale di constatazione sul quale si fonda, perché il contribuente ha comunque altri strumenti a disposizione (vedasi tra le tante Cass. Civ. 18.07.2008 n.19875); un secondo orientamento ha considerato che l’avviso di accertamento dovesse essere considerato illegittimo solo in assenza di motivazione dell’urgenza che ne ha determinato l’adozione ante tempus (vedasi Cass. Civ. 03.11.2010 n.22320); infine un terzo orientamento ha considerato che l’avviso di accertamento dovesse essere ritenuto invalido in mancanza di motivi di urgenza, dal momento che il mancato rispetto del termine sacrifica un diritto riconosciuto al contribuente, con conseguente illegittimità dell’accertamento, senza bisogno di specifica previsione (Cass. Civ.09.03.3011 n. 5652).
La quinta sezione civile della Corte di Cassazione con ordinanza n.7318 depositata l’11 maggio 2012 ha rimesso gli atti al Primo Presidente per l’eventuale assegnazione alle sezioni unite, al fine di addivenire ad un orientamento uniforme sul punto.
Le Sezioni Unite della Corte Cassazione hanno sottolineato innanzitutto che l’inosservanza del termine di cui all’art. 12, comma 7, della Legge 212/2000, in assenza di qualificate ragioni di urgenza, determina l’invalidità dell’avviso d’accertamento come effetto del vizio procedimentale costituito dal non aver permesso l’attivazione del contraddittorio tra il contribuente e l’Ufficio.
Secondariamente la Corte ha fatto derivare l’illegittimità non dalla mancanza, nell’atto notificato, della motivazione circa la ricorrenza di un caso di urgenza, ma dalla non configurabilità, in fatto, del requisito dell’urgenza.
Gli Ermellini hanno, dunque, enunciato il seguente principio di diritto: “in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212, deve essere interpretato nel senso che l’inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento – termine decorrente dal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni – determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche ragioni d’ urgenza, la illegittimità dell’atto impositivo emesso ante tempus, poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisce primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al miglior e più efficace esercizio della potestà impositiva. Il vizio invalidante non consiste nella mera omessa enunciazione nell’atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l’emissione anticipata, bensì nell’effettiva assenza di detto requisito (esonerativo dall’osservanza del termine), la cui ricorrenza, nella concreta fattispecie e all’epoca di tale emissione, deve essere provato dal’Ufficio”.
Ne consegue che il contribuente potrà far valere il vizio di violazione del termine in sede contenziosa, lasciando all’Ufficio l’onere di provare la sussistenza del requisito esonerativo del rispetto del termine.
